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案例:承包人支付给实际施工人的工程价款应当

作者:admin   发布时间:2021-09-01 14:06   浏览:

  原标题:案例:承包人支付给实际施工人的工程价款应当扣除建筑安装工程费用中的税金

  首先,税费应当从工程价款中扣除。税金应纳入工程款成本,而在实际扣缴过程之中,由承包人缴纳或者发包人代扣代缴,发包人或者承包人事实上承担了本应由实际施工人承担的税费。因此,上诉人南方广达、兆磊房地产请求在工程款总价中扣除相应部分的税费应予支持。

  其次,关于扣税的范围。南方广达、兆磊房地产在一审中所提交的发票证据是依据清华园整个项目,而李林森所应承担税费对应的建设工程为清华园住宅小区一期6、7号楼、8号售房部及裙楼工程,以及二期11号楼,故若以南方广达、兆磊房地产提交的发票作为计算依据,将多计入工程款成本。

  第三,应以3.41%的税率计算税金。根据《关于调整贵州省建筑安装工程税率的通知》,企业从2011年1月1日起纳税的,均应按调整后的税率3.48%标准执行,但双方在《内部承包合同》第十条工程造价中约定“按重庆市2008定额及相关配套文件为依据编制工程结算造价(本合同签订后的相关配套文件不再执行)”,重庆市2008定额所规定的建筑安装工程税率为3.41%,故本案所应计取的税率为3.41%。

  综上,通过将鉴定报告中应缴纳税金的部分逐项加计,包括但不限于基础工程、土建车库、土建塔楼、签证单、生化池、电气、给排水等工程,所计算得出的李林森应承担的6、7号楼税金为:

  1,南方广达公司将部分案涉工程违法分包给李林森,李林森虽然实际对部分案涉工程进行了施工,两者之间形成了违法分包关系。但依据南方广达公司与兆磊公司签订的《建设工程施工合同》,案涉工程的承包人为南方广达公司。因此,就外部关系而言,缴纳建安税的纳税主体应当是南方广达公司,而非违法分包人李林森。

  2,《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二条规定:“建设工程施工合同无效,但建设工程经竣工验收合格,承包人请求参照合同约定支付工程价款的,应予支持。”本案中,李林森实际施工的6、7号楼销售部于2013年11月18日提交竣工结算资料。李林森依据《内部承包合同书》内容请求支付工程价款,《内部承包合同书》约定:“第十条工程造价1、计价方式:按重庆市2008定额及相关配套文件为依据编制工程结算造价(本合同签订后的相关配套文件不再执行)……第十三条工程专项保证金及税金2、税金:因实施本工程所乙方应交纳的相关税费由乙方承担交纳。”据此,原审法院参照合同约定按照2008《重庆市建设工程费用定额》对建筑安装工程费用中税金的规定,认定李林森应负担的税金包括营业税、城市建设维护费、教育费附加,综合税率为3.41%,并无不当。

  再审申请人遵义南方广达建设工程有限责任公司(以下简称南方广达公司)因与被申请人李林森及一审被告、二审上诉人湄潭兆磊房地产开发有限公司(以下简称兆磊公司)建设工程施工合同纠纷一案,不服贵州省高级人民法院(2018)黔民终586号民事判决,向本院申请再审。本院依法组成合议庭进行了审查,现已审查终结。

  南方广达公司申请再审称,(一)二审法院认定李林森不具有交纳税费资质错误,由此导致纳税主体认定错误。现行税收法律体系中,没有任何法律规定交纳税款需要“缴纳税费的资质”,李林森是当然的纳税主体。即使李林森个人对工程款收入无法开具建筑安装类发票,但这根本不涉及到“纳税资质”和“能否缴纳税费”问题。此时,李林森应当申请由税务机关,根本不存在任何纳税障碍。(二)假定本案如二审认定,系由南方广达公司代扣代缴李林森应纳税费,该认定也是错误的。假定由南方广达公司代扣代缴李林森在案涉工程中应纳税费,则必须明确南方广达公司代扣代缴的税费税种、税率、税基等基本法律关系。基于不同的法律关系角度,本案李林森有两种税费承担方案:第一,按照内部承包关系处理。此时,南方广达公司从开发商处收取的工程款所应缴纳的税费进入成本,以实际发生金额为限,李林森不再向南方广达公司开具发票。此种方案系因李林森以南方广达公司名义施工,有关工程的成本建立在南方广达公司的名下,为收取工程款所应缴纳的税费则当然地构成了施工的成本要素,案涉工程款收入,在扣除人、机、料及税费后的净利润,归李林森所有,李林森仅对所获得的净利润部分依照《中华人民共和国个人所得税法》交纳个人所得税,如没有净利润或有净利润但未达到交纳个人所得税的起税点,李林森均不应缴纳个人所得税。此种情形下,南方广达公司因收取工程款所缴纳的税费,在李林森收取的工程款范围内应当从其应得的工程款中扣除,此时,应纳税费属于李林森的工程成本。照此方案,南方广达公司收取案涉工程款所实际发生的税费,其税率在2013年12月31日前是7.68%,在2014年1月1日后是5.93%,二审判决认定的税率3.41%没有事实和法律依据。同时,对于李林森所得净利润,李林森还应当缴纳个人所得税,其税基是该工程项目收入减去成本支出后的净利润,税率则按照净利润的金额依照《中华人民共和国个人所得税法》确定。第二,按转分包法律关系处理。此时,南方广达公司与李林森各自收入独立核算,独自缴纳税费。南方广达公司从开发商处收取的工程款所应缴纳的税费,由南方广达公司承担,由南方广达公司向开发商开具发票。李林森从南方广达公司处收取工程款,亦应向南方广达公司开具收款发票。因李林森系自然人无法开具工程款发票,依据现行税法,则由李林森向税务机关申报,委托税务机关。此种情形下,南方广达公司无需代扣任何税费,只需李林森提供工程款发票即可,南方广达公司凭发票作为销项直接抵扣税款。李林森开具发票所应缴纳的税费,由代开的税务机关核定。此种情形下,涉及的税种为建安税、企业所得税、增值税。但无论以何税种计算,其税率也不是二审认定的3.41%。同时,李林森的工程款收入,在法律上属于承包经营所得,在扣除各项施工成本后净利润,还应按照《中华人民共和国个人所得税法》缴纳个人所得税。(三)即使按照二审判决,二审税款抵款的税率也是错误的。李林森的应收工程款为5300余万元,按照3.41%的税率计算,其应扣税款也应当是180余万元,而不是二审判决认定的170余万元,二审判决纳税的税基和最终应纳、应扣税款也是错误的。二审法院将李林森应纳税费和工程造价组成部分之一的税费进行等同是错误的。按照重庆2008定额,进入工程造价的税费也不仅仅是按照3.41%税率计算的税费,还应当包括城市建设维护税、教育附加等税费,该部分税费是在3.41%以外计取的,也属于税收的组成部分,二审仅扣除部分税费是错误的。综上,南方广达公司根据《中华人民共和国民事诉讼法》第二百条的规定申请再审。

  本院经审查认为,首先,《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第一条规定:“建设工程施工合同具有下列情形之一的,应当根据《合同法》第五十二条第(五)项的规定,认定无效:(一)承包人未取得建筑施工企业资质或者超越资质等级的;(二)没有资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义的;(三)建设工程必须进行招标而未招标或者中标无效的。”本案中,李林森与南方广达公司签订了《内部承包合同书》,约定将位于贵州省湄潭县的“清华园”项目6、7号楼的土石方工程、基础工程等以包工包料的形式分包给李林森。后李林森对贵州省遵义市湄潭县清华园住宅小区一期6、7号楼、8号售房部及裙楼工程以及二期11号楼进行了施工。李林森系自然人,显然不具有建筑施工企业资质,其亦非南方广达公司的员工,因此,案涉《内部承包合同书》应认定为无效。

  其次,南方广达公司将部分案涉工程违法分包给李林森,李林森虽然实际对部分案涉工程进行了施工,两者之间形成了违法分包关系。但依据南方广达公司与兆磊公司签订的《建设工程施工合同》,案涉工程的承包人为南方广达公司。因此,就外部关系而言,缴纳建安税的纳税主体应当是南方广达公司,而非违法分包人李林森。

  再次,《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二条规定:“建设工程施工合同无效,但建设工程经竣工验收合格,承包人请求参照合同约定支付工程价款的,应予支持。”本案中,李林森实际施工的6、7号楼销售部于2013年11月18日提交竣工结算资料。李林森依据《内部承包合同书》内容请求支付工程价款,《内部承包合同书》约定:“第十条工程造价1、计价方式:按重庆市2008定额及相关配套文件为依据编制工程结算造价(本合同签订后的相关配套文件不再执行)……第十三条工程专项保证金及税金2、税金:因实施本工程所乙方应交纳的相关税费由乙方承担交纳。”据此,原审法院参照合同约定按照2008《重庆市建设工程费用定额》对建筑安装工程费用中税金的规定,认定李林森应负担的税金包括营业税、城市建设维护费、教育费附加,综合税率为3.41%,并无不当。

  依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百零四条第一款、《最高人民法院关于适用中华人民共和国民事诉讼法的解释》第三百九十五条第二款规定,裁定如下:

  上诉人李林森与上诉人遵义南方广达建设工程有限责任公司(以下简称南方广达)、上诉人湄潭兆磊房地产开发有限公司(以下简称兆磊房地产)建设工程施工合同纠纷一案,三方当事人均不服贵州省遵义市中级人民法院(2016)黔03民初195号民事判决,向本院提起上诉。本院受理后,本院依法组成合议庭,通过阅卷、组织当事人调查质证对本案进行了审理。本案现已审理终结。

  针对李林森的上诉请求及理由,兆磊房地产答辩称:1、不应当计取分包配合费,没有证据显示李林森配合专业分包工程的事实,相关配合费已由分包单位代为支付,不存在再支付李林森配合费的问题。2、已付款项及本次结算均针对的是李林森的已完全部工程,不存在再临时增加23万元给排水项目并单独计费的问题。3、二次结构及地(屋)面垫(面)层混凝土不是自拌混凝土且不应当计价,施工结算的证据应由李林森持有,李林森有采购碎石、山沙和石粉之事实,与二次结构及地(屋)面垫(面)层为李林森自拌混凝土事实之间无必然的因果联系,项目现场有现成的、不需要垫资采购混凝土。4、鉴于一审已经通过现场勘测发现李林森所完成的竣工图存在造假事实,竣工图与实物严重不一致,根据双方合同第十一条第1款的约定,必须以施工原图加上工程变更或技术核定单作为结算依据。

  被告南方广达公司与被告兆磊房地产公司签订《建设工程施工合同》,双方当事人对该协议均无异议,该协议系双方当事人真实意思表示,内容也不违反法律、法规的强制性规定,该协议成立并生效。被告兆磊房地产公司为涉案工程的发包方,被告南方广达公司为涉案工程的承包方。原告与被告南方广达公司签订《内部承包合同书》,被告南方广达公司将其承包的工程转包给原告,由于原告李林森为自然人,并不具备建筑施工企业资质,根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律的问题的解释》第一条第一项“建设工程施工合同具有下列情形之一的,应当根据合同法第五十二条第(五)项的规定,认定无效:(一)承包人未取得建筑施工企业资质或者超越资质等级的”、《中华人民共和国合同法》第五十二条第五项“有下列情形之一的,合同无效:(五)违反法律、行政法规的强制性规定。”之规定,原告与被告南方广达公司签订《内部承包合同书》无效。

  根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律的问题的解释》第二条“建设工程施工合同无效,但建设工程经竣工验收合格,承包人请求参照合同约定支付工程价款的,应予支持。”之规定,涉案工程已经竣工验收,且原告已经将涉案工程交付被告兆磊房地产公司使用,故对原告关于请求支付工程款的诉求,一审法院予以支持。由于双方在《内部承包合同书》中,并没有对涉案工程的每平米造价作出明确的约定,而约定按照重庆市2008定额及相关配套文件为依据编制工程结算造价,故对重庆海特工程造价咨询有限公司按照重庆市2008定额及相关配套文件作出的渝海特[2017]工鉴字第04号司法鉴定报告书,符合双方对工程造价的约定。根据《内部承包合同书》关于工程结算的约定,竣工图有误,则不能作为结算的依据,必须以施工原图加上工程量变更或技术核定单作为结算依据,且《内部承包合同书》中也没有约定使用竣工结算图作为结算依据,故重庆海特工程造价咨询有限公司按照施工原图加上工程量单作为结算依据,并无不当。对原告关于应当按照竣工结算图作为结算依据的理由,一审法院不予采信。

  由于《内部承包合同书》无效,故《内部承包合同书》中约定的因违约造成的价格浮动的条款,本质上均属于违约损失,应当为无效条款,该部分条款的约定,在工程款结算中不予认定。《内部承包合同书》中约定的因工期延误应在审定的造价基础上下浮3%、安全质量合格要求则在工程结算价基础上上浮2%、无安全事故,则上浮1%、未据实申报工程结算扣减费用等条款均属于违约损失条款,均不应当进入工程款的结算。一审法院对原告请求按照安全质量合格要求则在工程结算价基础上上浮2%、无安全事故,上浮1%的标准计算工程款的诉求,对被告因工期延误应在审定的造价基础上下浮3%、未据实申报工程结算应扣减费用的抗辩理由,一审法院均不予采信。

  由于《内部承包合同书》无效,原告请求支付律师费没有事实与法律依据,一审法院对原告的该项诉讼请求,不予支持。

  《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律的问题的解释》第二条规定的“参照合同约定支付工程价款”,实质上是合同无效以后,按照合同约定的价款,据实进行结算,目的既是为了弥补实际施工人产生的实际损失,也尊重当事人意思自治,平衡当事人之间的利益关系。《内部承包合同书》第十条第8款虽然约定了实际施工人在被告分包工程造价总额的1%计取分包配合费,但该部分费用并非原告方实际施工所得,故一审法院对原告请求在被告分包工程造价总额的1%计取分包配合费的诉求,一审法院不予支持。

  关于二次结构及地面垫层混凝土是否为施工单位自拌及是否应当计价的问题。现原告认为二次结构及地面垫层混凝土为其提供,并提交了《混凝土浇筑计划单》(复印件)予以佐证,被告对该证据的真实性不予确认。一审法院认为,根据《内部承包合同书》的约定,混凝土由被告方直接供应,现原告提出二次结构及地面垫层混凝土是其自购,原告具有举证责任。现原告仅提供了《混凝土浇筑计划单》的复印件,对该证据的真实性无法确认,原告也没有提供其他证据予以佐证,如购买混凝土的买卖合同、支付卖家的付款凭证或《混凝土浇筑计划单》上签字的人员出庭作证,且,即使《混凝土浇筑计划单》真实,原告也仅能够得到其举证方量的混凝土价值。根据《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》第二条“当事人对自己提出的诉讼请求所依据的事实或者反驳对方诉讼请求所依据的事实有责任提供证据加以证明。没有证据或者证据不足以证明当事人的事实主张的,由负有举证责任的当事人承担不利后果”的规定,原告应承担举证不能的不利后果,故对原告的该项诉讼请求,一审法院不予支持。

  被告提出7号楼基础取费,本属二类工程,鉴定报告按一类工程取费,多计造价14708元。根据《内部承包合同书》第十条第3款的约定,车库按二类工程取价。重庆海特工程造价咨询有限公司在鉴定时,由于7号楼本身工程量,达不到一类标准,本身就是按照二类工程计价,并不存在多计价的问题。

  根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十六条“实际施工人以转包人、违法分包人为被告起诉的,人民法院应当依法受理。实际施工人以发包人为被告主张权利的,人民法院可以追加转包人或者违法分包人为本案当事人。发包人只在欠付工程价款范围内对实际施工人承担责任。”之规定,被告兆磊房地产作为发包方,原告请求其在欠付工程价款范围内承担责任,一审法院予以支持。

  二审期间,当事人围绕上诉请求依法提交了证据。本院组织当事人进行了证据交换和质证。

  南方广达提交了专业分包公司:重庆宏源环保工程公司、四川宏威建筑装饰工程有限公司、重庆宁坤装饰工程有限公司、贵州省湄潭县固美节能门窗工程有限公司、贵州湄潭富豪节能门窗有限公司出具的《证明》,拟证明:在清华园项目施工过程中,已通过相关专业分包单位向李林森交付了相关配合费,不存在再计取配合费的问题。李林森认为该证据真实性无异议,证明目的有异议,分包单位与南方广达存在利害关系,且没有提供支付证据。本院认为,南方广达未提交分包配合费的转账记录、银行汇款单、收条等,仅凭分包公司出具的证明无法证明该款项已实际支付,不予采信。

  二审中,当事人对鉴定意见提出异议,重庆海特工程造价咨询有限责任公司对当事人异议出具了《关于李林森案回复》,本院依法组织了各方当事人对鉴定意见进行质证。

  二审查明,6、7号楼、8号销售部于2013年11月18日,11号楼于2014年10月30日提交竣工结算资料。

  《内部承包合同书》中第十一条工程结算条款第四项中约定,工程竣工结算价款必须经过甲方两次审核后方可成为有效的工程竣工结算总价款。第一次审计,甲方合同预算部完成工程结算审核,第二次审计,由甲方审计监察部或委托专业的审计机构完成工程结算审计,出具审计报告,报甲方负责人批准签字并加盖公章后生效。甲方第一次和第二次审查总时间控制在100天以内,因乙方的原因导致审查时间延长的,相关责任由乙方承担。另外,在第十二条付款方式第五项中约定,本工程竣工验收合格且双方办毕结算后,甲方(南方广达)向乙方(李林森)支付至工程结算总价款的96%,留4%作为工程质量保修金。在第十四条工程保修第一项中约定,质保金按本工程竣工结算总价款的4%留存在甲方处,工程保修期到2年时无质量问题甲方支付质保金80%,到5年时无质量问题支付质保金的20%。每次支付质保金时乙方须附保修回访单和质量维修情况说明。

  根据《中华人民共和国民事诉讼法》第一百六十八条之规定,综合当事人的诉辩及理由,本院归纳本案二审中的争议焦点为:一、本案鉴定意见能否作为工程价款认定依据,鉴定意见是否要调整;二、税费、劳保统筹费、水电费是否属于本案审理范围,是否应当从工程价款中扣除;三、本案欠付工程价款及欠付利息如何认定;四、案外人肖刚贵的以房抵债款项应否在本案工程款中扣除。

  李林森与南方广达签订的《内部承包合同》,因李林森为自然人,不具备建筑施工企业资质,根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律的问题的解释》第一条第一项“建设工程施工合同具有下列情形之一的,应当根据合同法第五十二条第(五)项的规定,认定无效:(一)承包人未取得建筑施工企业资质或者超越资质等级的”、《中华人民共和国合同法》第五十二条第五项“有下列情形之一的,合同无效:(五)违反法律、行政法规的强制性规定。”之规定,李林森与南方广达签订的《内部承包合同书》无效。另外,根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律的问题的解释》第二条“建设工程施工合同无效,但建设工程经竣工验收合格,承包人请求参照合同约定支付工程价款的,应予支持。”因此,《内部承包合同》中关于工程造价和工程结算的条款可以参照适用。在此基础上,本院对本案争议焦点分析如下:

  一、关于本案鉴定意见能否作为工程价款认定依据,鉴定意见是否要调整的问题。

  此外,当事人还针对《司法鉴定报告书》提出了多个意见,鉴定机构已针对当事人的异议、围绕鉴定依据和工程价款的计算方法进行了说明。从证据的证明力角度看,《司法鉴定报告书》系本案的法定证据之一,系人民法院在案件审理过程对外委托专业机构出具,相较于当事人提出的意见,具有较强的证明力,依法应作为认定本案工程价款的依据。需要强调,本案当事人的主要争议就在于始终不认可鉴定意见,当事人合法维护自身利益、追求自身利益最大化的行为本院予以理解。但是,各方当事人通过诉讼维护自身合法权益的同时,亦应遵循民事诉讼证据规则,并尊重由此作出的判决。

  二、关于税费、劳保统筹费、水电费是否属于本案审理范围,是否应当从工程价款中扣除的问题。

  本院认为,本案中一审原告李林森请求被告南方广达支付欠付工程款,其诉请范围应包括税费、劳保统筹费、水电费,属于本案的审理范围。具体理由:建设工程施工合同无效情况下的折价补偿范围应为建设工程的整体价值,即建设工程的完整造价,应包括直接费、间接费、税金和利润。建筑安装工程税金包括营业税、城市维护建设税及教育费附加。直接费和间接费是工程造价里面的成本,由于间接费是施工企业为工程所支出的实际费用,并不能因为合同无效而由发包方承担本应由实际施工人承担的成本。水电费属于施工过程中耗费的构成工程实体的费用,劳保统筹费属于间接费中的劳动保险费和社会保障费。关于前述款项是否扣除,本院分析如下:

  关于水电费。一审中,南方广达与兆磊房地产提供了《二项目部6#、7#楼、11#楼施工尚欠水电费清单》注明欠水电费40387.90元,但该份证据由原审被告方单独出具,本院不予采信,不能作为定案证据。故对于上诉人南方广达扣除40387.90元水电费的上诉请求,不予支持。

  关于应付款时间。双方约定南方广达96%工程款的应付款时间点为竣工验收合格且双方办毕结算后。案涉工程的竣工验收时间分别为6、7号楼、8号销售部于2013年4月20日,11号楼于2014年7月17日。双方约定“工程竣工结算价款必须经过甲方两次审核后方可成为有效的工程竣工结算总价款。……甲方第一次和第二次审查总时间控制在100天以内”6、7号楼、8号销售部于2013年11月18日,11号楼于2014年10月30日提交竣工结算资料,所以96%工程款应付款之日分别为2014年2月26日,2015年2月7日,3.2%质保金的应付款之日分别为2016年2月26日,2017年2月7日。

  本争议焦点的核心问题在于兆磊房地产能否代李林森向肖刚贵支付工程款。一方面,兆磊房地产主张代为支付没有事实依据。因在签订以房抵款协议之时,李林森未在场,且兆磊房地产代为支付工程款未经李林森授权。另一方面,兆磊房地产主张债务转移没有事实依据。在肖刚贵与李林森因分包项目产生的债权债务关系中,债务人李林森未将合同义务转移给兆磊房地产。因此,兆磊房地产所主张的以房抵款在本案工程款中予以扣除,缺乏事实及法律依据,本院不予支持。

  综上,上诉人南方广达、兆磊房地产的部分上诉请求与理由成立,上诉人李林森的上诉请求不成立,依照《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第一条、第二条、《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第(二)项之规定,判决如下:

  一、维持贵州省遵义市中级人民法院(2016)黔03民初195号民事判决第二项、第三项;

  如未按本判决指定的期间履行给付金钱的义务,应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条的规定,加倍支付迟延履行期间的债务利息。